天職國(guó)際：醫(yī)療器械IPO實(shí)務(wù)之銷(xiāo)售模式、收入確認(rèn)及應(yīng)收賬款管理！
引 言
近年來(lái)，國(guó)家出臺(tái)一系列醫(yī)療改革政策整治醫(yī)療亂象，醫(yī)藥企業(yè)在合規(guī)經(jīng)營(yíng)方面面臨諸多困擾。醫(yī)療器械行業(yè)具有高技術(shù)壁壘，對(duì)資金和知識(shí)的需求較高，更多企業(yè)選擇進(jìn)入資本市場(chǎng)。上交所發(fā)布《上海證券交易所科創(chuàng)板發(fā)行上市審核規(guī)則適用指引第7號(hào)——醫(yī)療器械企業(yè)適用第五套上市標(biāo)準(zhǔn)》，支持尚未形成一定收入規(guī)模的“硬科技”醫(yī)療器械企業(yè)在科創(chuàng)板發(fā)行上市，但由于行業(yè)中商業(yè)賄賂等銷(xiāo)售合規(guī)性問(wèn)題、集采制度與代銷(xiāo)商模式的銜接風(fēng)險(xiǎn)、代理商不規(guī)范、收入確認(rèn)、醫(yī)療器械的管理與使用等問(wèn)題突出，監(jiān)管對(duì)IPO的審核日漸嚴(yán)格，企業(yè)面臨較大挑戰(zhàn)。
《醫(yī)療器械IPO實(shí)務(wù)：從企業(yè)內(nèi)控到審計(jì)核查，應(yīng)對(duì)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)》系列3篇研究，結(jié)合常見(jiàn)問(wèn)題和IPO監(jiān)管要點(diǎn)，重點(diǎn)分析醫(yī)療器械行業(yè)中銷(xiāo)售費(fèi)用及商業(yè)賄賂，銷(xiāo)售模式、收入回款以及醫(yī)療器械的運(yùn)輸、儲(chǔ)存、使用管理等內(nèi)容。從企業(yè)合規(guī)與審計(jì)核查視角，歸納審核關(guān)注要點(diǎn)，通過(guò)實(shí)務(wù)案例總結(jié)審計(jì)應(yīng)對(duì)程序，梳理內(nèi)部控制規(guī)范并提出企業(yè)應(yīng)對(duì)措施，旨在為醫(yī)療器械企業(yè)健全內(nèi)控合規(guī)經(jīng)營(yíng)、審計(jì)機(jī)構(gòu)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供借鑒和參考。
醫(yī)療器械企業(yè)銷(xiāo)售模式眾多，隨著“兩票制”等政策變革，目前普遍采用配送或直銷(xiāo)模式，減少流通環(huán)節(jié)。IPO審核著重關(guān)注：銷(xiāo)售模式商業(yè)合理性及收入真實(shí)性，不同模式下經(jīng)銷(xiāo)商獨(dú)立性、代理商資質(zhì)，銷(xiāo)售返利及信用政策、產(chǎn)品質(zhì)量及退換貨、收入確認(rèn)方法、銷(xiāo)售回款等，因此，上述要點(diǎn)也是企業(yè)面臨的重要難題。本篇重點(diǎn)分析醫(yī)療器械行業(yè)銷(xiāo)售模式、經(jīng)銷(xiāo)代理商管理、收入與回款方面IPO審核要點(diǎn)，借助實(shí)務(wù)案例，總結(jié)銷(xiāo)售收入審計(jì)應(yīng)對(duì)思路和企業(yè)應(yīng)對(duì)措施。
銷(xiāo)售模式審核
（一）銷(xiāo)售模式概述
醫(yī)療器械行業(yè)常見(jiàn)的銷(xiāo)售模式有：直銷(xiāo)、分銷(xiāo)（經(jīng)銷(xiāo)）、代銷(xiāo)、配送、貼牌銷(xiāo)售（OEM/ODM），以及電子商務(wù)、租賃或維修保養(yǎng)服務(wù)等，主要如下：
1.直銷(xiāo)模式
直接將商品銷(xiāo)售給終端用戶(hù)，一般在完成商品交付且與公司達(dá)成一致后，取得收款權(quán)利時(shí)確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入。
2.分銷(xiāo)（經(jīng)銷(xiāo)）模式
分銷(xiāo)模式有一到多級(jí)渠道，公司銷(xiāo)售給經(jīng)銷(xiāo)商等中間站，再由經(jīng)銷(xiāo)商銷(xiāo)售給終端客戶(hù)，均為買(mǎi)斷式銷(xiāo)售。分銷(xiāo)又細(xì)分為批發(fā)、長(zhǎng)期寄售及短期寄售三種形式。寄售模式下，公司通過(guò)與寄售商簽署寄售合同，將公司產(chǎn)品寄售于寄售商的指定地點(diǎn)。寄售商定期向公司報(bào)送公司產(chǎn)品銷(xiāo)售情況，公司根據(jù)上述銷(xiāo)售情況確認(rèn)收入。
3.代銷(xiāo)模式
代銷(xiāo)即代理銷(xiāo)售，運(yùn)用代理商進(jìn)行二次銷(xiāo)售，代理商與委托人是委托代理關(guān)系，沒(méi)有發(fā)生商品所在權(quán)的轉(zhuǎn)移，委托人向代理商按比例支付傭金利潤(rùn)。分為買(mǎi)斷式和收取手續(xù)費(fèi)兩種方式，買(mǎi)斷式即代銷(xiāo)方可以自己制定銷(xiāo)售價(jià)格，銷(xiāo)售價(jià)格與買(mǎi)斷價(jià)格之間的差額為代銷(xiāo)方的利潤(rùn)；收取手續(xù)費(fèi)式即代銷(xiāo)方只能按代銷(xiāo)協(xié)議確定的代銷(xiāo)價(jià)格銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品。
4.配送模式
配送商主要負(fù)責(zé)公司最終配送服務(wù)，公司在醫(yī)院實(shí)際使用后按照使用量確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，配送商無(wú)庫(kù)存，根據(jù)終端實(shí)際使用情況進(jìn)行采購(gòu)，配送商向終端醫(yī)院開(kāi)票并收款，向公司回款。
5. 貼牌銷(xiāo)售（OEM/ODM）
OEM（原始設(shè)備制造商）模式：委托方提供產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案，制造商按照設(shè)計(jì)方案只生產(chǎn)產(chǎn)品，客戶(hù)用自己的品牌名稱(chēng)進(jìn)行銷(xiāo)售。
ODM（原始設(shè)計(jì)制造商）模式：根據(jù)客戶(hù)需求、品牌需求和授權(quán)，由制造商提供從設(shè)計(jì)到生產(chǎn)的全套服務(wù)，客戶(hù)獲得產(chǎn)品版權(quán)后，以他們自己的品牌名義在市場(chǎng)上銷(xiāo)售。
OEM/ODM也可以與直銷(xiāo)、分銷(xiāo)（經(jīng)銷(xiāo)）、代銷(xiāo)相結(jié)合。
6.電子商務(wù)模式
在第三方電商平臺(tái)上銷(xiāo)售和少數(shù)企業(yè)自建的線上平臺(tái)銷(xiāo)售。主要有直銷(xiāo)（店鋪入駐）、買(mǎi)斷式經(jīng)銷(xiāo)、買(mǎi)斷式委托代銷(xiāo)（寄售）三種方式。
店鋪入駐，是公司以店鋪形式入駐電商平臺(tái)進(jìn)行直銷(xiāo)，國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售以消費(fèi)者點(diǎn)擊“確認(rèn)收貨”時(shí)或在滿(mǎn)足無(wú)理由退貨期后公司賬戶(hù)收取相應(yīng)貨款時(shí)確認(rèn)收入；國(guó)外銷(xiāo)售待消費(fèi)者通過(guò)第三方銷(xiāo)售平臺(tái)下單并支付貨款后，在商品發(fā)出交付給第三方物流公司時(shí)確認(rèn)收入。
買(mǎi)斷式經(jīng)銷(xiāo)，即在公司將產(chǎn)品運(yùn)送至客戶(hù)倉(cāng)庫(kù)入庫(kù)并經(jīng)客戶(hù)驗(yàn)收后，商品控制權(quán)或產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移至客戶(hù)，雙方根據(jù)經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)的產(chǎn)品清單進(jìn)行結(jié)算。
視同買(mǎi)斷式的委托代銷(xiāo)，即商品控制權(quán)或產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬自買(mǎi)家成功支付貨款并確認(rèn)收貨后方轉(zhuǎn)移至電商，按照雙方確認(rèn)的代銷(xiāo)清單進(jìn)行結(jié)算確認(rèn)收入。
7.租賃或維修保養(yǎng)服務(wù)模式
對(duì)使用周期短、價(jià)格昂貴的醫(yī)療器械，采用租賃模式。除了銷(xiāo)售醫(yī)療器械產(chǎn)品本身，一些企業(yè)也提供維修、保養(yǎng)、更新?lián)Q代等增值服務(wù)。
（二）IPO審核要點(diǎn)
1.銷(xiāo)售模式合理性
（1）采取經(jīng)銷(xiāo)模式的必要性、合理性；
（2）不同銷(xiāo)售模式下的定價(jià)機(jī)制，與經(jīng)銷(xiāo)商合作模式變動(dòng)情況及原因等；
（3）經(jīng)銷(xiāo)收入真實(shí)性，收入占比是否與同行業(yè)公司存在顯著差異；
2.代理商的規(guī)范化
（1）是否建立有效的代理商篩選審核機(jī)制、合格代理商庫(kù)以及代理商登記臺(tái)賬；
（2）是否定期對(duì)代理商的資質(zhì)情況、服務(wù)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)和考核情況；
（3）對(duì)代理商的篩選、管理及銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的對(duì)接是否為同一人，不相容崗位是否分離。
3.經(jīng)銷(xiāo)商關(guān)系及終端銷(xiāo)售核查
（1）經(jīng)銷(xiāo)商與企業(yè)是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系或其他利益安排，是否存在多層級(jí)經(jīng)銷(xiāo)模式；
（2）成立時(shí)間短、規(guī)模小的經(jīng)銷(xiāo)商，銷(xiāo)售規(guī)模與其履約能力及業(yè)務(wù)規(guī)模是否匹配；
（3）是否實(shí)現(xiàn)最終銷(xiāo)售，發(fā)行人是否存在向經(jīng)銷(xiāo)商壓貨、突擊確認(rèn)收入情形。
（三）實(shí)務(wù)案例參考
1.【博迅生物】（836504）——經(jīng)銷(xiāo)模式的合理性、經(jīng)銷(xiāo)商核查
請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明：……（2）與主要經(jīng)銷(xiāo)商的運(yùn)輸物流安排、銷(xiāo)售收款政策、信用政策、退換貨約定、定價(jià)策略、折扣返利政策等，直銷(xiāo)與經(jīng)銷(xiāo)客戶(hù)是否存在顯著差異，采取經(jīng)銷(xiāo)模式的必要性、合理性，經(jīng)銷(xiāo)收入占比是否與同行業(yè)公司存在顯著差異。（3）經(jīng)銷(xiāo)商下游客戶(hù)是否仍為經(jīng)銷(xiāo)商、代理商等非終端客戶(hù)，是否存在多層級(jí)經(jīng)銷(xiāo)模式。（4）經(jīng)銷(xiāo)模式下是否發(fā)貨至終端客戶(hù)的收入占比情況，收入確認(rèn)是否取得終端客戶(hù)的簽收或驗(yàn)收單據(jù)及其占比情況，是否存在直發(fā)至終端客戶(hù)處但未取得終端客戶(hù)確認(rèn)單據(jù)的情形及其原因、合理性。（5）是否存在銷(xiāo)售返利及其具體情況，折扣返利相關(guān)內(nèi)控是否健全有效，不同經(jīng)銷(xiāo)商同類(lèi)產(chǎn)品、相同經(jīng)銷(xiāo)商不同類(lèi)別產(chǎn)品折扣率是否存在較大差異，銷(xiāo)售折扣是否與對(duì)應(yīng)經(jīng)銷(xiāo)收入匹配，是否存在通過(guò)返利折扣政策刺激銷(xiāo)售、調(diào)節(jié)業(yè)績(jī)。（6）經(jīng)銷(xiāo)商地區(qū)分布及收入分層情況、數(shù)量及增減變動(dòng)情況，各期新增經(jīng)銷(xiāo)商的主要獲客方式及收入占比，各期減少經(jīng)銷(xiāo)商的主要退出原因及收入占比，新增減少經(jīng)銷(xiāo)商中是否存在前十大經(jīng)銷(xiāo)商，結(jié)合新老客戶(hù)占比、合作年限分層情況等說(shuō)明與主要經(jīng)銷(xiāo)商的合作是否穩(wěn)定、可持續(xù)性。（7）結(jié)合經(jīng)銷(xiāo)商資信情況說(shuō)明是否存在成立時(shí)間較短、實(shí)繳資本或參保人數(shù)較少經(jīng)銷(xiāo)商，銷(xiāo)售規(guī)模與其履約能力及業(yè)務(wù)規(guī)模是否匹配，是否存在主要與發(fā)行人交易經(jīng)銷(xiāo)商，是否存在非法人經(jīng)銷(xiāo)商、直銷(xiāo)客戶(hù)與經(jīng)銷(xiāo)商終端客戶(hù)重合的情形及合理性，發(fā)行人及其相關(guān)人員與經(jīng)銷(xiāo)商及其相關(guān)人員是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系或其他利益安排。（8）結(jié)合經(jīng)銷(xiāo)商備貨政策、進(jìn)銷(xiāo)存情況、期后回款情況、退換貨情況、終端客戶(hù)銷(xiāo)售情況，說(shuō)明是否實(shí)現(xiàn)最終銷(xiāo)售，發(fā)行人是否存在向經(jīng)銷(xiāo)商壓貨、突擊確認(rèn)收入情形。
請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、申報(bào)會(huì)計(jì)師核查上述問(wèn)題并發(fā)表明確意見(jiàn)。
2.【華大基因】（300676）——代理商管理
報(bào)告期內(nèi)發(fā)行人的主營(yíng)業(yè)務(wù)主要分為四個(gè)類(lèi)別，采用直銷(xiāo)、代理、政府合作等銷(xiāo)售模式。請(qǐng)說(shuō)明：（1）按照直銷(xiāo)、代理、政府合作模式劃分的收入結(jié)構(gòu)，同類(lèi)服務(wù)/產(chǎn)品采用多種模式的請(qǐng)進(jìn)一步說(shuō)明原因，發(fā)行人是否對(duì)代理商存在依賴(lài)；（2）與代理商的具體合作模式，各自的權(quán)利、義務(wù)如何劃分，代理商對(duì)終端客戶(hù)的銷(xiāo)售采取何種定價(jià)模式、與發(fā)行人的直接銷(xiāo)售有無(wú)區(qū)別；報(bào)告期內(nèi)代理商的數(shù)量和區(qū)域分布，是否存在與發(fā)行人自身營(yíng)銷(xiāo)網(wǎng)絡(luò)處于同一區(qū)域的代理商、兩者是否存在競(jìng)爭(zhēng)。
請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)核查并發(fā)表明確意見(jiàn)。
（四）審計(jì)應(yīng)對(duì)思路
1.經(jīng)銷(xiāo)商核查
（1）函證、走訪經(jīng)銷(xiāo)商、終端醫(yī)院，實(shí)地核查經(jīng)銷(xiāo)商存貨；
（2）比對(duì)經(jīng)銷(xiāo)商銷(xiāo)售明細(xì)清單的數(shù)據(jù)、金稅平臺(tái)數(shù)據(jù)和終端收貨確認(rèn)單據(jù)的數(shù)據(jù)，核對(duì)經(jīng)銷(xiāo)商銷(xiāo)售發(fā)票、出口單、運(yùn)輸憑證等。
2.代理商規(guī)范核查
（1）訪談了解代理商管理模式、制度，變動(dòng)情況及原因；
（2）檢查代理商準(zhǔn)入記錄及準(zhǔn)入審批資料，評(píng)價(jià)考核資料及資質(zhì)更新記錄，如營(yíng)業(yè)執(zhí)照、生產(chǎn)許可證、保密協(xié)議、反商業(yè)賄賂協(xié)議、保密協(xié)議等；
（3）結(jié)合經(jīng)銷(xiāo)商考核制度進(jìn)行重新測(cè)算經(jīng)銷(xiāo)費(fèi)用等。
（五）企業(yè)應(yīng)對(duì)措施
企業(yè)可從以下方面建立完善內(nèi)部控制：
1.建立健全合同管理制度，建立專(zhuān)門(mén)人員登記和管理制度，建立經(jīng)法律部門(mén)審核的、統(tǒng)一的、規(guī)范化的合同模版；
2.建立UDI追溯制度，定期對(duì)公司銷(xiāo)售產(chǎn)品進(jìn)行全流程追蹤，確保銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)；
3.建立經(jīng)銷(xiāo)商（代理商）資質(zhì)審核、背景調(diào)查、準(zhǔn)入審批、合格庫(kù)、退出及考核相關(guān)制度；
4.規(guī)范經(jīng)銷(xiāo)商（代理商）選擇，動(dòng)態(tài)跟蹤評(píng)價(jià)資信狀況，及時(shí)清退不合格；
5.明確經(jīng)銷(xiāo)商（代理商）的銷(xiāo)售傭金比例或金額、量?jī)r(jià)范圍，并進(jìn)行遠(yuǎn)程或者現(xiàn)場(chǎng)檢查，嚴(yán)格審核其提交單據(jù)。
收入確認(rèn)審核
（一）收入確認(rèn)概述
常見(jiàn)銷(xiāo)售模式及收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和方法如下表：
（二）IPO審核要點(diǎn)
1.收入確認(rèn)依據(jù)、方法、時(shí)點(diǎn)的判斷
（1）自簽訂合同到收入確認(rèn)的主要環(huán)節(jié)，企業(yè)主要的履約義務(wù)是否已完成；
（2）不同銷(xiāo)售模式及類(lèi)型下，收入確認(rèn)的具體時(shí)點(diǎn)及依據(jù)，確認(rèn)方法的合理性，是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，與同行業(yè)公司是否一致；
（3）是否存在收入確認(rèn)缺少客戶(hù)簽收單、驗(yàn)收?qǐng)?bào)告等三方單據(jù)的情形及其原因、合理性；
（4）資金流、發(fā)票流、合同流和貨物流是否一致，對(duì)收入的影響等。
2.銷(xiāo)售返利
（1）返利政策標(biāo)準(zhǔn)及實(shí)際返利的數(shù)量、金額及結(jié)算方式；
3.產(chǎn)品質(zhì)量、售后服務(wù)及退換貨
（1）是否根據(jù)產(chǎn)品質(zhì)量原因確定責(zé)任承擔(dān)主體；
（2）不同模式下終端客戶(hù)的售后服務(wù)由誰(shuí)負(fù)責(zé)（公司、經(jīng)銷(xiāo)商或第三方推廣商）；
（3）退換貨條款及會(huì)計(jì)處理，各期退換貨率、金額及原因等。
（三）實(shí)務(wù)案例參考
【博迅生物】（836504）——是否混淆不同收入確認(rèn)方式及跨期調(diào)節(jié)收入
請(qǐng)發(fā)行人：（1）結(jié)合合同約定、業(yè)務(wù)特點(diǎn)說(shuō)明不同類(lèi)型產(chǎn)品收入確認(rèn)的具體時(shí)點(diǎn)及相關(guān)依據(jù)，自合同簽訂到確認(rèn)收入之間的主要環(huán)節(jié)，各環(huán)節(jié)發(fā)行人主要的履約義務(wù)，合同是否明確約定驗(yàn)收、安裝調(diào)試等條款，以經(jīng)銷(xiāo)客戶(hù)簽收/驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)還是以終端客戶(hù)簽收/驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，是否存在混淆收入確認(rèn)方式以提前確認(rèn)收入的情形，收入確認(rèn)政策是否符合行業(yè)慣例或可比公司情況。（2）按照是否需要安裝調(diào)試分別說(shuō)明收入確認(rèn)金額及占比情況，安裝調(diào)試相關(guān)成本費(fèi)用是否與對(duì)應(yīng)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入匹配，是否存在相同或類(lèi)似產(chǎn)品同時(shí)存在需要安裝調(diào)試銷(xiāo)售合同和無(wú)需安裝調(diào)試銷(xiāo)售合同的情形及原因、合理性。（3）結(jié)合各類(lèi)產(chǎn)品從合同簽訂到產(chǎn)品交付、交付后進(jìn)行安裝調(diào)試、驗(yàn)收的一般周期，說(shuō)明是否存在從合同簽訂、發(fā)貨至收入確認(rèn)的時(shí)間間隔明顯偏長(zhǎng)的訂單，是否存在安裝驗(yàn)收不合格退回、收入確認(rèn)缺少客戶(hù)簽收單、驗(yàn)收?qǐng)?bào)告等三方單據(jù)的情形及其原因、合理性。（4）說(shuō)明報(bào)告期各期第四季度的銷(xiāo)售情況，包括但不限于主要客戶(hù)、銷(xiāo)售金額及占比、合同簽訂時(shí)點(diǎn)、發(fā)貨時(shí)點(diǎn)、簽收或驗(yàn)收時(shí)點(diǎn)、收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)及依據(jù)、期后回款、退換貨情況等，是否存在收入確認(rèn)周期明顯偏短或偏長(zhǎng)的訂單，結(jié)合同行業(yè)可比公司情況、發(fā)行人業(yè)務(wù)特征等，說(shuō)明第四季度收入占比偏高的原因及合理性，是否存在收入跨期調(diào)節(jié)情形。
請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)、申報(bào)會(huì)計(jì)師核查上述事項(xiàng)并發(fā)表明確意見(jiàn)，說(shuō)明對(duì)收入確認(rèn)金額、時(shí)點(diǎn)、依據(jù)的核查范圍、核查比例、取得的核查證據(jù)及核查結(jié)論。
（四）審計(jì)應(yīng)對(duì)思路
1.檢查醫(yī)療器械銷(xiāo)售記錄
（1）了解是否按國(guó)家要求，建立銷(xiāo)售記錄制度，公司產(chǎn)品進(jìn)入集采目錄情況；
（2）銷(xiāo)售記錄是否真實(shí)、準(zhǔn)確、完整和可追溯，是否完整包含以下事項(xiàng)并與確認(rèn)收入的單據(jù)保持一致：
①醫(yī)療器械的名稱(chēng)、型號(hào)、規(guī)格、數(shù)量；②醫(yī)療器械的生產(chǎn)批號(hào)、使用期限或者失效日期、銷(xiāo)售日期；③醫(yī)療器械注冊(cè)人、備案人和受托生產(chǎn)企業(yè)的名稱(chēng)；④供貨者或者購(gòu)貨者的名稱(chēng)、地址以及聯(lián)系方式；⑤相關(guān)許可證明文件編號(hào)等。
2.判斷主要責(zé)任人或代理人
獲取企業(yè)向上游采購(gòu)及對(duì)下游銷(xiāo)售的合同并綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和情況，判斷企業(yè)在向客戶(hù)轉(zhuǎn)讓商品之前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，如是則表明企業(yè)屬于主要責(zé)任人，應(yīng)按照總額法確認(rèn)收入，反之，企業(yè)為代理人，應(yīng)按凈額法確認(rèn)收入。
在判斷企業(yè)向客戶(hù)轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)時(shí)，需要考慮以下事實(shí)和情況：承擔(dān)向客戶(hù)轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任、在轉(zhuǎn)讓商品之前或之后承擔(dān)了該商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)、有權(quán)自主決定所交易商品的價(jià)格等。需要強(qiáng)調(diào)的是，企業(yè)在判斷其是主要責(zé)任人還是代理人時(shí)，應(yīng)當(dāng)以該企業(yè)在特定商品轉(zhuǎn)讓給客戶(hù)之前是否能夠控制該商品為原則。上述相關(guān)事實(shí)和情況僅為支持對(duì)控制權(quán)的評(píng)估，不能取代控制權(quán)的評(píng)估，也不能凌駕于控制權(quán)評(píng)估之上，更不是單獨(dú)或額外的評(píng)估；并且這些事實(shí)和情況并無(wú)權(quán)重之分，其中某一項(xiàng)或幾項(xiàng)也不能被孤立地用于支持某一結(jié)論。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)商品的性質(zhì)、合同條款的約定以及其他具體情況，綜合進(jìn)行判斷。不同的合同可能需要采用上述不同的事實(shí)和情況提供支持證據(jù)。
3.檢查收入確認(rèn)的支持性證據(jù)
（1）檢查醫(yī)療器械的簽收單、驗(yàn)收單等資料是否妥善保管，是否注明醫(yī)療器械的統(tǒng)一編碼等信息，結(jié)合UDI，全流程追溯公司產(chǎn)品。
（2）檢查企業(yè)在采購(gòu)、銷(xiāo)售醫(yī)療器械時(shí)，是否使用統(tǒng)一的、規(guī)范化的合同模版，梳理、總結(jié)不同合同條款的不同的收入確認(rèn)條件，檢查合同條款與簽收單、設(shè)備調(diào)試記錄及收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)及金額的一致性。
（3）抽樣檢查交易，核對(duì)購(gòu)銷(xiāo)合同、發(fā)票、出庫(kù)單、收貨單、驗(yàn)收單、銀行進(jìn)賬單等資料，與賬面信息核對(duì),并執(zhí)行函證和走訪程序，判斷收入確認(rèn)的真實(shí)性以及金額的準(zhǔn)確性。
（五）企業(yè)應(yīng)對(duì)措施
1.根據(jù)合同條款確認(rèn)產(chǎn)品的簽收單、驗(yàn)收單、設(shè)備調(diào)試記錄等收入確認(rèn)的單據(jù)，建立單據(jù)管理臺(tái)賬或者編號(hào)管理，確保單據(jù)完整、滿(mǎn)足收入確認(rèn)條件；
2.根據(jù)合同條款判斷公司在交易過(guò)程中是否承擔(dān)價(jià)格、運(yùn)輸?shù)蕊L(fēng)險(xiǎn)，確認(rèn)按照總額法或凈額法確認(rèn)收入；
3.建立銷(xiāo)售記錄，銷(xiāo)售記錄應(yīng)按照國(guó)家要求進(jìn)行詳細(xì)登記，確保醫(yī)療器械的銷(xiāo)售流程真實(shí)、可追溯；
4.制定明確的銷(xiāo)售返利及退貨政策，建立銷(xiāo)售退回記錄，關(guān)注退換貨率、金額及原因，質(zhì)保金計(jì)提方法及比例是否合理，對(duì)于不滿(mǎn)足客戶(hù)要求的醫(yī)療器械，明確退回原因及處理機(jī)制。
應(yīng)收賬款管理
（一）應(yīng)收賬款概述
公司通過(guò)建立應(yīng)收賬款管理制度，明確收款管理和相關(guān)崗位的責(zé)任，跟蹤和了解客戶(hù)的經(jīng)營(yíng)狀況和信用情況，催收逾期款項(xiàng)，并將回款情況作為業(yè)務(wù)考核指標(biāo)，確保應(yīng)收賬款及時(shí)回收以及現(xiàn)金流充足。但也會(huì)受到未來(lái)醫(yī)保支付政策調(diào)整或醫(yī)院客戶(hù)的貨款支付資金撥付遲滯影響。
（二）IPO審核要點(diǎn)
1.客戶(hù)是否穩(wěn)定，簽訂銷(xiāo)售合同前是否對(duì)客戶(hù)的資信狀況進(jìn)行考核；
2.是否明確約定銷(xiāo)售收款政策、信用政策，“先貨后款”及長(zhǎng)賬期是否具備商業(yè)合理性。
3.檢查賒銷(xiāo)客戶(hù)的審批流程，賒銷(xiāo)金額是否與客戶(hù)的資信狀況相匹配；
4.是否建立應(yīng)收賬款的催收制度，對(duì)未及時(shí)回款的客戶(hù)進(jìn)行催收。
（三）實(shí)務(wù)案例參考
1.亞輝龍（688575）
請(qǐng)公司：（1）結(jié)合收入結(jié)構(gòu)、銷(xiāo)售模式等方面，補(bǔ)充說(shuō)明公司應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)效率大幅降低、且與收入變動(dòng)趨勢(shì)存在差異的主要原因；（2）補(bǔ)充披露按欠款方前五名應(yīng)收對(duì)象名稱(chēng)、是否關(guān)聯(lián)方、銷(xiāo)售產(chǎn)品及金額、銷(xiāo)售時(shí)間及賬齡等信息；（3）結(jié)合應(yīng)收款項(xiàng)回款情況、形成背景及前五大應(yīng)收對(duì)象基本情況，說(shuō)明公司對(duì)應(yīng)收類(lèi)款項(xiàng)壞賬計(jì)提的充分性。
請(qǐng)公司保薦機(jī)構(gòu)及年審機(jī)構(gòu)對(duì)上述問(wèn)題發(fā)表意見(jiàn)
2．康德萊（603987）
請(qǐng)發(fā)行人說(shuō)明：（1）結(jié)合運(yùn)營(yíng)及結(jié)算模式、主要產(chǎn)品情況、下游客戶(hù)情況、外銷(xiāo)比例等說(shuō)明發(fā)行人應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率逐期下滑且低于同行業(yè)可比公司的原因及合理性，結(jié)合公司應(yīng)收賬款的賬齡及信用政策的匹配情況、期后回款情況、逾期賬款回款情況、同行業(yè)可比公司情況等說(shuō)明應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的充分性。
請(qǐng)保薦機(jī)構(gòu)及申報(bào)會(huì)計(jì)師核查并發(fā)表明確意見(jiàn)。
（四）審計(jì)應(yīng)對(duì)思路
1.了解公司的客戶(hù)選擇及應(yīng)收賬款管理方面的制度建設(shè)；
2.檢查客戶(hù)檔案、客戶(hù)信息是否完整，客戶(hù)資信評(píng)價(jià)情況，是否滿(mǎn)足篩選標(biāo)準(zhǔn)；
3.檢查賒銷(xiāo)客戶(hù)的審批流程，確保賒銷(xiāo)業(yè)務(wù)均經(jīng)過(guò)恰當(dāng)層級(jí)的審批；
4.抽查應(yīng)收賬款的對(duì)賬記錄及催收記錄，確保應(yīng)收賬款余額與債務(wù)人記錄一致；
5.檢查醫(yī)保結(jié)算范圍和金額，分析款項(xiàng)收回風(fēng)險(xiǎn)。
（五）企業(yè)應(yīng)對(duì)措施
1.建立健全應(yīng)收賬款、客戶(hù)信用管理制度，構(gòu)建業(yè)務(wù)層面、管理循環(huán)、監(jiān)督手段三方面責(zé)任體系；建立客戶(hù)信用評(píng)估政策，對(duì)賒銷(xiāo)客戶(hù)特別是風(fēng)險(xiǎn)客戶(hù)的信用能力進(jìn)行充分調(diào)查；實(shí)行客戶(hù)賬期及額度雙重管控，逐級(jí)審批；定期復(fù)核客戶(hù)授信質(zhì)量、客戶(hù)逾期風(fēng)險(xiǎn)等；
2.對(duì)賬與回款管理。完善回款責(zé)任制度，多部門(mén)聯(lián)動(dòng)回款管理工作機(jī)制，對(duì)回款異常、逾期應(yīng)收賬款、一年以上未收回等信息，提請(qǐng)業(yè)務(wù)部門(mén)及時(shí)預(yù)警、關(guān)注，為后續(xù)改進(jìn)提供數(shù)據(jù)支持；
3.回款績(jī)效考核管理。將對(duì)賬質(zhì)量、函證準(zhǔn)確性、回款計(jì)劃實(shí)現(xiàn)、賬齡結(jié)構(gòu)、逾期與清欠等回款情況納入業(yè)務(wù)人員的績(jī)效考核內(nèi)容；
4.定期評(píng)估疾病診斷相關(guān)組（DRG）結(jié)算方式對(duì)公司回款情況的影響。
未完待續(xù)
