第一部分

總體要求

修訂：

或有事項(xiàng)，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中有時(shí)會(huì)面臨訴訟、仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量保證、重組等具有較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。這些不確定事項(xiàng)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果可能會(huì)產(chǎn)生較大的影響。或有事項(xiàng)的結(jié)果可能會(huì)產(chǎn)生預(yù)計(jì)負(fù)債、或有負(fù)債或者或有資產(chǎn)等。其中，預(yù)計(jì)負(fù)債屬于負(fù)債的范疇，通常符合負(fù)債的確認(rèn)條件而應(yīng)予以確認(rèn)。企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)。隨著未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或者不發(fā)生，或有負(fù)債可能轉(zhuǎn)化為企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債?；蛴匈Y產(chǎn)只有在企業(yè)基本確定能夠收到的情況下才能轉(zhuǎn)化為企業(yè)的資產(chǎn)，從而應(yīng)予以確認(rèn)。

【解讀】

1.將企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)分布在各章節(jié)中關(guān)于或有事項(xiàng)結(jié)果的處理要求整合至新版應(yīng)用指南的“總體要求”。

2.刪除債務(wù)擔(dān)保，與“第二部分 適用范圍”中財(cái)務(wù)擔(dān)保合同不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則相呼應(yīng)。

第二部分

適用范圍

新增：

本章適用于所有或有事項(xiàng)，但由第十章職工薪酬、第十五章收入、第十八章所得稅、第二十章企業(yè)合并、第二十一章租賃以及第二十五章保險(xiǎn)合同、第二十六章原保險(xiǎn)合同和第二十七章再保險(xiǎn)合同(以下簡(jiǎn)稱保險(xiǎn)合同相關(guān)章)等規(guī)范的或有事項(xiàng)，分別適用相應(yīng)的章。

企業(yè)提供的、不能作為第十五章收入規(guī)定的單項(xiàng)履約義務(wù)的質(zhì)量保證(以下簡(jiǎn)稱保證類質(zhì)量保證)，適用本章的規(guī)定。

社會(huì)資本方與政府方依法依規(guī)就PPP項(xiàng)目合作訂立合同(以下簡(jiǎn)稱PPP項(xiàng)目合同)，為使PPP項(xiàng)目資產(chǎn)保持一定的服務(wù)能力或在移交給政府方之前保持一定的使用狀態(tài)，社會(huì)資本方根據(jù)PPP項(xiàng)目合同而提供的服務(wù)不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)發(fā)生的支出，按照本章的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

財(cái)務(wù)擔(dān)保合同(詳見第二十二章金融工具確認(rèn)和計(jì)量)、待執(zhí)行合同不適用本章，但待執(zhí)行合同變成虧損合同的，應(yīng)當(dāng)適用本章有關(guān)虧損合同的規(guī)定。

【解讀】

1.明確由職工薪酬、收入、所得稅、企業(yè)合并及相關(guān)保險(xiǎn)合同等準(zhǔn)則規(guī)范的或有事項(xiàng)，分別適用相應(yīng)的準(zhǔn)則。

2.列舉適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的特定事項(xiàng)，包括：保證類質(zhì)量保證，為保持PPP項(xiàng)目使用狀態(tài)且不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的預(yù)計(jì)支出，以及虧損的待執(zhí)行合同。

3.列舉不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的特定事項(xiàng)，包括：財(cái)務(wù)擔(dān)保合同和非虧損的待執(zhí)行合同。

第三部分

應(yīng)設(shè)置的相關(guān)會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理

修訂：

企業(yè)對(duì)或有事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，一般需要設(shè)置“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目(以下簡(jiǎn)稱本科目)。

1.本科目核算企業(yè)確認(rèn)的對(duì)外提供擔(dān)保、未決訴訟、保證類質(zhì)量保證、虧損合同、棄置義務(wù)、重組義務(wù)等預(yù)計(jì)負(fù)債。

2.本科目可按形成預(yù)計(jì)負(fù)債的交易或事項(xiàng)進(jìn)行明細(xì)核算。

3.預(yù)計(jì)負(fù)債的主要賬務(wù)處理。

(1)企業(yè)因?qū)ν馓峁?dān)保、未決訴訟、重組義務(wù)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按確定的金額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目。

因保證類質(zhì)量保證產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按確定的金額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記本科目。

因虧損合同產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照功能分類，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記本科目。

因資產(chǎn)棄置義務(wù)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按確定的金額，借記“固定資產(chǎn)”、“油氣資產(chǎn)”科目，貸記本科目。在固定資產(chǎn)或油氣資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按計(jì)算確定各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸記本科目。

……

【解讀】

1.將核算內(nèi)容中的“產(chǎn)品質(zhì)量保證”修改為“保證類質(zhì)量保證”，與收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定銜接一致。

2.核算內(nèi)容補(bǔ)上“棄置義務(wù)”，與固定資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定銜接一致。

3.明確因保證類質(zhì)量保證產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”，不再是“銷售費(fèi)用”。

4.吸收財(cái)政部2019年發(fā)布的《收入準(zhǔn)則應(yīng)用案例——虧損合同案例》相關(guān)內(nèi)容，新增因虧損合同產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債的賬務(wù)處理規(guī)定。

(后續(xù)文本中出現(xiàn)與此處相關(guān)的一致性修訂不再贅述。)

第四部分

或有事項(xiàng)的特征以及或有負(fù)債和或有資產(chǎn)

1

修訂：(一)或有事項(xiàng)的特征

3.或有事項(xiàng)的結(jié)果須由未來(lái)事項(xiàng)決定。

由未來(lái)事項(xiàng)決定，是指或有事項(xiàng)的結(jié)果只能由未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定?；蛴惺马?xiàng)對(duì)企業(yè)是有利影響還是不利影響，或已知是有利影響或不利影響但影響多大，在或有事項(xiàng)發(fā)生時(shí)是難以確定的，只能由未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能證實(shí)。

常見的或有事項(xiàng)主要包括：未決訴訟或未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保、保證類質(zhì)量保證(含產(chǎn)品安全保證)、虧損合同、重組義務(wù)、棄置義務(wù)、環(huán)境污染整治、承諾等。

【解讀】刪除不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的債務(wù)擔(dān)保舉例說(shuō)明。

2

修訂：(二)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)

1.或有負(fù)債。

或有負(fù)債，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。

或有負(fù)債涉及兩類義務(wù)：一類是潛在義務(wù)；另一類是現(xiàn)時(shí)義務(wù)。

……

或有負(fù)債無(wú)論是潛在義務(wù)還是現(xiàn)時(shí)義務(wù)，均不符合負(fù)債的確認(rèn)條件，因而不應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)，但應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露有關(guān)信息。

【解讀】

1.強(qiáng)調(diào)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債，但應(yīng)予以披露。

2.刪除案例(【例14-1】)的解讀詳見本文“二、應(yīng)用案例的變化”。

3

修訂：(二)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)

2.或有資產(chǎn)。

或有資產(chǎn)，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

……

或有資產(chǎn)不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件，因而不能在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)。企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。

【解讀】強(qiáng)調(diào)不應(yīng)確認(rèn)或有資產(chǎn)，且通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但很可能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的或有資產(chǎn)應(yīng)予以披露。

4

修訂：(二)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)

3.或有負(fù)債和或有資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為預(yù)計(jì)負(fù)債(負(fù)債)和資產(chǎn)。

或有資產(chǎn)，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

……

例如，未決訴訟對(duì)于預(yù)期會(huì)勝訴的一方而言，因未決訴訟形成了一項(xiàng)或有資產(chǎn)，該或有資產(chǎn)最終是否轉(zhuǎn)化為企業(yè)的資產(chǎn)，要根據(jù)訴訟的最終判決而定。最終判決其勝訴的，該或有資產(chǎn)就轉(zhuǎn)化為企業(yè)的資產(chǎn)。對(duì)于預(yù)期會(huì)敗訴的一方而言，因未決訴訟形成了一項(xiàng)或有負(fù)債或預(yù)計(jì)負(fù)債。如為或有負(fù)債，該或有負(fù)債最終是否會(huì)轉(zhuǎn)化為企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債，需根據(jù)訴訟的進(jìn)展而定。企業(yè)根據(jù)法律規(guī)定、律師建議等因素判斷自身很可能敗訴且賠償金額能夠合理估計(jì)的，該或有負(fù)債就轉(zhuǎn)化為了企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債。

【解讀】新增舉例說(shuō)明或有負(fù)債和或有資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為預(yù)計(jì)負(fù)債(負(fù)債)和資產(chǎn)的情形。

第五部分

或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量

1

修訂：

或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量通常是指與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)的確認(rèn)和計(jì)量?；蛴惺马?xiàng)形成的或有資產(chǎn)只有在企業(yè)基本確定能夠收到的情況下，才轉(zhuǎn)化為真正的資產(chǎn)，從而應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。

【解讀】完善或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量相關(guān)表述。

2

修訂：(一)與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)的確認(rèn)條件

2.履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

……

【解讀】刪除不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的債務(wù)擔(dān)保舉例說(shuō)明。

3

修訂：(一)與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)的確認(rèn)條件

3.該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。

該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，是指與或有事項(xiàng)相關(guān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額能夠合理地估計(jì)。由于或有事項(xiàng)具有不確定性，因或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額也具有不確定性，需要估計(jì)。對(duì)或有事項(xiàng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額應(yīng)當(dāng)能夠可靠估計(jì)。例如，甲企業(yè)(被告)涉及一樁訴訟案。根據(jù)以往的審判案例推斷，甲企業(yè)很可能要敗訴，相關(guān)的賠償金額也可以估算出一個(gè)范圍。這種情況下，可以認(rèn)為甲企業(yè)因未決訴訟承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額能夠可靠地估計(jì)。又如，乙企業(yè)因合同糾紛被起訴，法院一審已判決其敗訴并確定其賠償金額，這表明該義務(wù)已經(jīng)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件，乙企業(yè)應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債，不能僅因不服一審判決將上訴或二審仍在進(jìn)行等原因而不確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。

【解讀】

1.新增舉例說(shuō)明，明確法院一審已判決的，表明義務(wù)已經(jīng)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。

2.刪除預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)與應(yīng)付賬款、應(yīng)計(jì)項(xiàng)目等其他負(fù)債嚴(yán)格區(qū)分的表述。

4

修訂：(二)或有事項(xiàng)的計(jì)量

或有事項(xiàng)的計(jì)量通常是指與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)形成的預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量。當(dāng)與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)符合確認(rèn)為負(fù)債的條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支付金額的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。此外，企業(yè)清償預(yù)計(jì)負(fù)債所需支出還可能從第三方或其他方獲得補(bǔ)償。因此，預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量主要涉及兩個(gè)問(wèn)題：一是最佳估計(jì)數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚怼?/span>

……

【解讀】新增或有事項(xiàng)計(jì)量的基本要求。

5

修訂：(二)或有事項(xiàng)的計(jì)量

1.最佳估計(jì)數(shù)的確定。

預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。

……

需要注意的是，企業(yè)在估計(jì)訴訟相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，如判斷原告起訴的賠償金額將通過(guò)企業(yè)聘請(qǐng)律師為其辯護(hù)后有所下降，則預(yù)計(jì)負(fù)債不僅要考慮律師辯護(hù)后預(yù)期賠償給原告的較低金額，還需考慮預(yù)計(jì)支付給律師的費(fèi)用。

【解讀】新增在估計(jì)訴訟相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，不僅要考慮預(yù)期賠償金額的降低，還需要考慮律師費(fèi)用。

6

新增：(三)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值的復(fù)核

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。……

棄置費(fèi)用形成的預(yù)計(jì)負(fù)債在確認(rèn)后，按照實(shí)際利率法計(jì)算的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用。由于技術(shù)進(jìn)步、法律要求或市場(chǎng)環(huán)境變化等原因，特定固定資產(chǎn)的棄置義務(wù)可能發(fā)生支出金額、預(yù)計(jì)棄置時(shí)點(diǎn)、折現(xiàn)率等變動(dòng)而引起的預(yù)計(jì)負(fù)債變動(dòng)，應(yīng)按照下列原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的成本：

(1)對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為限扣減固定資產(chǎn)成本。如果預(yù)計(jì)負(fù)債的減少額超過(guò)該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，超出部分確認(rèn)為當(dāng)期損益。

(2)對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債的增加，增加該固定資產(chǎn)的成本。

按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)計(jì)提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結(jié)束，預(yù)計(jì)負(fù)債的所有后續(xù)變動(dòng)應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為損益。

【例14-4】……

【解讀】根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)》(財(cái)會(huì)〔2014〕1號(hào))問(wèn)題“一、企業(yè)因固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債發(fā)生變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？”的解答，補(bǔ)充棄置費(fèi)用形成的預(yù)計(jì)負(fù)債后續(xù)變動(dòng)的處理原則，并新增【例14-4】進(jìn)行舉例說(shuō)明。(【例14-4】詳見本文“二、應(yīng)用案例的變化”)

第六部分

虧損合同

1

修訂：(一)待執(zhí)行合同與虧損合同

待執(zhí)行合同，是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同。企業(yè)與其他方簽訂的尚未履行或部分履行了同等義務(wù)的合同，如商品買賣合同、勞務(wù)合同、租賃合同等，均屬于待執(zhí)行合同。待執(zhí)行合同不屬于本章規(guī)范的內(nèi)容，但待執(zhí)行合同變成虧損合同的，應(yīng)當(dāng)作為本章規(guī)范的或有事項(xiàng)。

虧損合同，是指履行合同義務(wù)不可避免會(huì)發(fā)生的成本超過(guò)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的合同。其中，“履行合同義務(wù)不可避免會(huì)發(fā)生的成本”應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之間的較低者。履行該合同的成本包括履行合同的增量成本和與履行合同直接相關(guān)的其他成本的分?jǐn)偨痤~。其中，履行合同的增量成本包括直接人工、直接材料等；與履行合同直接相關(guān)的其他成本的分?jǐn)偨痤~包括用于履行合同的固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用分?jǐn)偨痤~等。

【解讀】

1.新增待執(zhí)行合同的定義，明確待執(zhí)行合同變成虧損合同的，適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。

2.吸收財(cái)政部2021年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第15號(hào)》(財(cái)會(huì)〔2021〕35號(hào))中“三、關(guān)于虧損合同的判斷”的相關(guān)內(nèi)容，補(bǔ)充“虧損合同”定義中“履行合同義務(wù)不可避免會(huì)發(fā)生的成本”的確定原則。

2

修訂：(二)虧損合同的會(huì)計(jì)處理

待執(zhí)行合同變成虧損合同的，當(dāng)該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之中的較低者。

……

(2)虧損合同存在用于履行合同的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)用于履行合同的資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，如果預(yù)計(jì)虧損超過(guò)該減值損失，應(yīng)將超過(guò)部分確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債；合同不存在用于履行合同的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

【解讀】

1.明確待執(zhí)行合同變成虧損合同的處理原則。

2.修改相關(guān)表述，以使上下文一致。

第七部分

重組義務(wù)

1

修訂：

……

企業(yè)應(yīng)當(dāng)將重組與企業(yè)合并、債務(wù)重組區(qū)別開。因?yàn)橹亟M通常是企業(yè)內(nèi)部資源的調(diào)整和組合，謀求現(xiàn)有資產(chǎn)效能的最大化；企業(yè)合并是將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)；債務(wù)重組是在不改變交易對(duì)手方的情況下，經(jīng)債權(quán)人和債務(wù)人協(xié)定或法院裁定，就清償債務(wù)的時(shí)間、金額或方式等重新達(dá)成協(xié)議的交易。

【解讀】更新企業(yè)合并和債務(wù)重組的定義，與企業(yè)合并準(zhǔn)則和債務(wù)重組準(zhǔn)則的定義統(tǒng)一。

2

修訂：(二)重組義務(wù)的計(jì)量

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照與重組有關(guān)的直接支出確定預(yù)計(jì)負(fù)債金額，計(jì)入當(dāng)期損益。其中，直接支出是企業(yè)重組必須承擔(dān)的、與主體繼續(xù)進(jìn)行的活動(dòng)無(wú)關(guān)的支出(如自愿遣散、強(qiáng)制遣散、不再使用廠房的租賃撤銷費(fèi)等)，不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場(chǎng)推廣、新系統(tǒng)和營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出，因?yàn)檫@些支出與未來(lái)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)，在資產(chǎn)負(fù)債表日不是重組義務(wù)。

企業(yè)在計(jì)量預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)不應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)的利得或損失。即，在計(jì)量與重組義務(wù)相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，即使資產(chǎn)的出售構(gòu)成重組的一部分，企業(yè)也不考慮處置相關(guān)資產(chǎn)(如廠房、店面、事業(yè)部等)可能形成的利得或損失。處置重組涉及資產(chǎn)的利得或損失應(yīng)當(dāng)在企業(yè)喪失相關(guān)資產(chǎn)的控制權(quán)時(shí)單獨(dú)確認(rèn)。例如，企業(yè)轉(zhuǎn)讓某球場(chǎng)(包括球場(chǎng)土地使用權(quán)和球場(chǎng)上相關(guān)設(shè)施)，轉(zhuǎn)讓價(jià)格5億元，球場(chǎng)處置前賬面價(jià)值1億元，由于關(guān)閉該球場(chǎng)，企業(yè)預(yù)計(jì)支付給球會(huì)會(huì)員的賠償金約2億元。本例中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)賠償金滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債2億元，在球場(chǎng)控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)4億元的資產(chǎn)處置損益。

【解讀】

1.明確與重組有關(guān)的直接支出的范圍，并列舉直接支出包括的具體內(nèi)容。

2.新增舉例說(shuō)明在計(jì)量預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)不應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)的利得或損失。

第八部分

列示與披露

新增：

(一)列示

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示預(yù)計(jì)負(fù)債。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期流出時(shí)間的長(zhǎng)短，根據(jù)總賬余額和明細(xì)賬余額分析填列資產(chǎn)負(fù)債表。具體而言，對(duì)于期限在一年或一個(gè)營(yíng)業(yè)周期以內(nèi)的預(yù)計(jì)負(fù)債，在“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目列報(bào)，其他預(yù)計(jì)負(fù)債在非流動(dòng)負(fù)債中的“預(yù)計(jì)負(fù)債”項(xiàng)目列報(bào)；將于一年內(nèi)到期的“預(yù)計(jì)負(fù)債”應(yīng)當(dāng)重分類至“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”。

(二)披露

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與或有事項(xiàng)有關(guān)的下列信息：

1.預(yù)計(jì)負(fù)債。

(1)預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明。

(2)各類預(yù)計(jì)負(fù)債的期初、期末余額和本期變動(dòng)情況。

(3)與預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額。

2.或有負(fù)債(不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債)。

(1)或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對(duì)外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。

(2)經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明。

(3)或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄?；無(wú)法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明原因。

3.企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。

在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，按照上述要求披露全部或部分信息預(yù)期對(duì)企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無(wú)須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及未披露這些信息的事實(shí)和原因。

【解讀】新增列示和披露要求。

第九部分

銜接規(guī)定

修訂：

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，在首次執(zhí)行日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的重組義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，并調(diào)整期初留存收益。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)首次執(zhí)行日尚未履行完所有義務(wù)的合同執(zhí)行本章“六、虧損合同”中有關(guān)“履行合同義務(wù)不可避免會(huì)發(fā)生的成本”的規(guī)定，累積影響數(shù)應(yīng)當(dāng)調(diào)整期初留存收益及其他相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，不調(diào)整前期比較財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)。首次執(zhí)行日以后，企業(yè)發(fā)生的或有事項(xiàng)按照本章的規(guī)定進(jìn)行處理。

【解讀】根據(jù)財(cái)政部2021年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第15號(hào)》(財(cái)會(huì)〔2021〕35號(hào))中“三、關(guān)于虧損合同的判斷”的新舊銜接規(guī)定，補(bǔ)充虧損合同的銜接處理。

刪除

案例1

刪除【例14-1】：

刪除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)中關(guān)于銀行貸款擔(dān)保形成或有負(fù)債的原案例【例14-1】，該案例已不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的規(guī)定。

【解讀】財(cái)務(wù)擔(dān)保合同按照金融工具相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，或者在滿足一定條件下按照保險(xiǎn)合同準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

修訂

案例1

修訂【例14-2】(對(duì)應(yīng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)【例14-3】)：

該案例系未決訴訟確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的應(yīng)用舉例。

【解讀】將原案例中不適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的擔(dān)保事項(xiàng)修改為未決訴訟，案例數(shù)據(jù)及賬務(wù)處理無(wú)變化。

增加

案例1

增加【例14-4】：

甲公司經(jīng)國(guó)家批準(zhǔn)建造了一項(xiàng)固定資產(chǎn)，其主體設(shè)備將會(huì)對(duì)當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境產(chǎn)生一定的影響。根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在該項(xiàng)設(shè)備使用期滿后將其拆除，并對(duì)造成的污染進(jìn)行整治。2×18年1月1日，該項(xiàng)設(shè)備建造完成并交付使用，預(yù)計(jì)使用壽命為10年。建造成本為80 000 000元，預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用為2 590 000元。假定折現(xiàn)率(即實(shí)際利率)為10%。棄置費(fèi)用的現(xiàn)值為1 000 000元[2 590 000×(P/F,10%,10)=2 590 000×0.3855=998 445，為便于計(jì)算，作尾數(shù)調(diào)整，取1 000 000]。該設(shè)備的入賬價(jià)值為81 000 000元(80 000 000+1 000 000)。假設(shè)該項(xiàng)設(shè)備的殘值為0元，甲公司按直線法計(jì)提折舊。

2×22年12月31日，該項(xiàng)設(shè)備已使用滿5年，在考慮按照實(shí)際利率法計(jì)算的利息之后，該項(xiàng)設(shè)備的棄置義務(wù)金額由1 000 000元上升至1 610 000元[2 590 000×(P/F,10%,5)=2 590 000×0.6209=1 608 131，為便于計(jì)算，作尾數(shù)調(diào)整，取1 610 000]。假設(shè)折現(xiàn)率仍為10%，由于技術(shù)進(jìn)步，甲公司預(yù)計(jì)5年后棄置費(fèi)用的現(xiàn)值將從1 610 000元下降為800 000元，應(yīng)將該設(shè)備的賬面價(jià)值調(diào)減810 000元(1 610 000-800 000)。

2×22年12月31日，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

借：預(yù)計(jì)負(fù)債     810 000

貸：固定資產(chǎn)   810 000

2×22年12月31日，該項(xiàng)設(shè)備已累計(jì)計(jì)提折舊40 500 000元(81 000 000÷10×5)，經(jīng)上述調(diào)整后，該項(xiàng)設(shè)備的賬面價(jià)值為39 690 000元(81 000 000-40 500 000-810 000)。

2×23年，假設(shè)該項(xiàng)設(shè)備的折舊年限和殘值率未發(fā)生變化，并在剩余5年的使用壽命內(nèi)繼續(xù)按直線法計(jì)提折舊，則該項(xiàng)設(shè)備在2×23年應(yīng)計(jì)提折舊7 938 000元(39 690 000÷5)，該項(xiàng)設(shè)備的棄置義務(wù)應(yīng)按照實(shí)際利率法確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用80 000元(800 000×10%)。

如果上述預(yù)計(jì)負(fù)債的變動(dòng)是由于折現(xiàn)率的變化所引起的，而不是由于預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量的變化所引起的，那么對(duì)該預(yù)計(jì)負(fù)債變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理保持不變，但在下年度該項(xiàng)設(shè)備的棄置義務(wù)應(yīng)使用新的折現(xiàn)率按照實(shí)際利率法確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用。

【解讀】根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)》(財(cái)會(huì)〔2014〕1號(hào))問(wèn)題“一、企業(yè)因固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債發(fā)生變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？”新增本案例，對(duì)棄置費(fèi)用形成的預(yù)計(jì)負(fù)債后續(xù)變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行舉例說(shuō)明。

修訂

案例2

修訂【例14-5】(對(duì)應(yīng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)【例14-7】)：

該案例系保證類質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的應(yīng)用舉例。

【解讀】將產(chǎn)品質(zhì)量保證修改為保證類質(zhì)量保證，將與保證類質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債對(duì)應(yīng)科目由“銷售費(fèi)用”修改為“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。案例數(shù)據(jù)無(wú)變化。

修訂

案例3

修訂【例14-6】(對(duì)應(yīng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)【例14-5】)：

甲公司于2×22年12月1日簽訂一項(xiàng)生產(chǎn)線租賃合同，租賃期2年，租賃期自2×23年2月1日開始。甲公司計(jì)劃利用該生產(chǎn)線生產(chǎn)A產(chǎn)品，預(yù)計(jì)每年可獲利20萬(wàn)元。2×22年12月31日，甲公司因市政規(guī)劃調(diào)整必須遷址，且因宏觀政策調(diào)整決定停產(chǎn)A產(chǎn)品，但前述租賃合同不可撤銷，該生產(chǎn)線無(wú)法轉(zhuǎn)租給其他單位。

本例中，甲公司簽訂了不可撤銷的租賃合同，負(fù)有履行合同(交納租金)的法定義務(wù)，因遷址和停產(chǎn)A產(chǎn)品，甲公司履行該租賃合同不可避免會(huì)發(fā)生的成本將超過(guò)預(yù)期獲得的經(jīng)濟(jì)利益，該租賃合同成為一項(xiàng)虧損合同，在租賃期開始日之前應(yīng)當(dāng)適用本章，甲公司在2×22年12月31日應(yīng)當(dāng)按照履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之中的較低者確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。自租賃期開始日起，甲公司應(yīng)當(dāng)按照第二十一章租賃的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

【解讀】修改案例條件，將原案例中的虧損租賃合同修改為待執(zhí)行的虧損租賃合同，澄清虧損租賃合同的處理原則，即在租賃期開始日之前適用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則，自租賃期開始日起適用租賃準(zhǔn)則。

修訂

案例4

修訂【例14-7】(對(duì)應(yīng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)【例14-6】)：

該案例系虧損合同確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的應(yīng)用舉例。

【解讀】吸收財(cái)政部2019年發(fā)布的《收入準(zhǔn)則應(yīng)用案例——虧損合同案例》相關(guān)內(nèi)容，將案例中虧損合同的預(yù)計(jì)負(fù)債對(duì)應(yīng)科目由“營(yíng)業(yè)外支出”修改為“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。案例數(shù)據(jù)無(wú)變化。