《上市公司 2023 年年度財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)監(jiān)管報(bào)告》摘錄

“根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及其相關(guān)規(guī)定，存貨的可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動(dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額；對于存在活躍市場的商品，資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間的市場價(jià)格波動(dòng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)在確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)不應(yīng)予以考慮。

審閱分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司未恰當(dāng)確認(rèn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。例如，有的上市公司因原實(shí)控人對公司的存貨的回收情況提供了保證，因此在確認(rèn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，以原實(shí)控人保證金額為限沖回了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。通常情況下，上市公司股東單方面提供給上市公司的補(bǔ)償承諾無法構(gòu)成存貨估計(jì)售價(jià)的一部分，上市公司在確認(rèn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)不應(yīng)考慮該股東承諾，而是應(yīng)將其作為獨(dú)立事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)處理。還有的上市公司在計(jì)量有活躍市場報(bào)價(jià)的材料類存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)，錯(cuò)誤地考慮了該存貨于資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間市場價(jià)格下降的情況，將此價(jià)格下降計(jì)入報(bào)告期該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。對于資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間存貨市場價(jià)格波動(dòng)，除非有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負(fù)債表日存貨情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，否則在確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)不應(yīng)予以考慮。”

結(jié)合日常復(fù)核底稿的思考與建議

存貨跌價(jià)測試是執(zhí)行審計(jì)程序中的薄弱環(huán)節(jié)，多數(shù)審計(jì)人員在執(zhí)行該程序時(shí)，存在理解上的不準(zhǔn)確和不全面，但存貨跌價(jià)測試程序又非常重要，往往隱藏著被審計(jì)單位的經(jīng)營和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，我們結(jié)合日常的復(fù)核給大家說說實(shí)操中要注意的地方和一些實(shí)用的建議：

底稿中容易出現(xiàn)的問題

1、資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨售價(jià)與資產(chǎn)負(fù)債表日售價(jià)存在偏差或無依據(jù)

比如填寫下表時(shí)，可售商品的單價(jià)用的是某一個(gè)合同的價(jià)格，如12月月初的價(jià)格，對交易頻繁的商品來說就不合適；有的用的是12月之前某個(gè)月份的合同；有的用次年1月的合同，有的無依據(jù)，或是直接用了被審計(jì)單位提供的數(shù)據(jù)沒有復(fù)核，有的全年沒有銷售，售價(jià)是哪來的。

 

2、毛利率為正，不做存貨跌價(jià)測試

全年的毛利率為正數(shù)，但各月可能存在波動(dòng)，如果12月的毛利率為負(fù)數(shù)，說明銷售價(jià)格或成本存在波動(dòng)，仍然可能存在跌價(jià)~

有的行業(yè)存在大額的銷售費(fèi)用，雖然毛利率為正數(shù)，但將銷售費(fèi)用考慮進(jìn)去后可能是虧損的~

3、有效期內(nèi)的存貨不做跌價(jià)測試

存貨雖然沒有過期，但你賣不出去，是不是也得考慮跌價(jià)？

4、只測試一部分存貨跌價(jià)，即跌價(jià)測試表中的數(shù)量金額與存貨明細(xì)表核對不一致

比如庫存商品一共2000萬元，存貨跌價(jià)測試中的庫存商品余額只有500萬元，另外的1500萬元呢，如果是沒有合同的部分，減值風(fēng)險(xiǎn)往往更高。

5、忽略在產(chǎn)品的跌價(jià)測試

針對上述問題的建議：

1、不管是對存貨跌價(jià)審計(jì)還是對收入審計(jì)，有框架合同的，一定要獲取框架合同+訂單，雖然框架合同上可能沒有數(shù)量和金額，但會存在對年降、返利等特殊情況的約定，如果只獲取訂單，對我們判斷期末售價(jià)或是當(dāng)期的價(jià)格分?jǐn)倳?dǎo)致金額不準(zhǔn)確。

2、大宗商品一般有公開市場報(bào)價(jià)，用資產(chǎn)負(fù)債表日當(dāng)天的價(jià)格就可以，注意會計(jì)監(jiān)管報(bào)告中提到的，資產(chǎn)負(fù)債表日后的下降情況不需要考慮，不是計(jì)提的越多越好，而是要準(zhǔn)確！

3、非大宗商品多數(shù)公司資產(chǎn)負(fù)債表日當(dāng)天可能沒有合同或訂單，那么期末售價(jià)用哪一天的價(jià)格，是資產(chǎn)負(fù)債表日前還是后幾天？從以下幾個(gè)方面考慮：

①了解被審計(jì)單位的生產(chǎn)、發(fā)貨安排，以銷定產(chǎn)還是庫存生產(chǎn)；

②以銷定產(chǎn)，獲取對應(yīng)的在手訂單，以及查看合同中對定價(jià)的安排，判斷接近資產(chǎn)負(fù)債表的價(jià)格代替資產(chǎn)負(fù)債表日售價(jià)是否合理；

③庫存生產(chǎn)，分析各月價(jià)格變動(dòng)趨勢，不同客戶的價(jià)格存在差異的，結(jié)合客戶的交易占比，庫存量，和在手合同的情況，合理確定資產(chǎn)負(fù)債表日的售價(jià)；

④期后簽訂的合同，價(jià)格存在重大變動(dòng)的，先分析原因，存在折扣的，考慮是否分?jǐn)偨灰變r(jià)格；市場價(jià)格波動(dòng)的，如會計(jì)監(jiān)管報(bào)告，資產(chǎn)負(fù)債表日后的市場價(jià)格波動(dòng)，除非有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負(fù)債表日存貨情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，否則在確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)不應(yīng)予以考慮。

⑤期末售價(jià)需要估計(jì)調(diào)整的，要注意區(qū)分會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，我們是審計(jì)一方，可以從上述幾點(diǎn)復(fù)核被審計(jì)單位估計(jì)的售價(jià)是否合理，但不應(yīng)該直接給被審計(jì)單位估計(jì)售價(jià)。

4、充分了解被審計(jì)單位所在行業(yè)的特點(diǎn)，波動(dòng)趨勢，計(jì)提存貨跌價(jià)的變動(dòng)與行業(yè)的波動(dòng)是否相一致。與同行業(yè)的跌價(jià)比例相比較，存在重大偏差的，核實(shí)理由是否合理。

5、聲明類的文件不能作為可變現(xiàn)凈值的依據(jù)，比如會計(jì)監(jiān)管報(bào)告中提到的實(shí)控人的保證、股東的承諾，還有的時(shí)候甚至在沒有交易合同的情況下，與一些客戶簽詢價(jià)函等。

6、銷售費(fèi)用及稅費(fèi)占比較大的，注意在定稿后復(fù)盤比例與審定數(shù)是否相一致。

7、要結(jié)合全年的銷售情況（可以與發(fā)出計(jì)價(jià)測試中出庫數(shù)量核對）和目前在手訂單，從銷售數(shù)量上分析存貨跌價(jià)的計(jì)提是否合理。

比如某種型號的存貨，2024年全年都沒有銷售，2025年突然簽了個(gè)合同，有了售價(jià)，這種情況下要核實(shí)交易背景及合理性，客戶是誰、交易原因，交易對價(jià)是否公允。

8、原材料和在產(chǎn)品根據(jù)存貨準(zhǔn)則，可變現(xiàn)凈值為生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額；

①原材料除了關(guān)注型號的對應(yīng)，還應(yīng)關(guān)注數(shù)量上對應(yīng)，一定要結(jié)合原材料的收發(fā)存：比如從發(fā)出計(jì)價(jià)測試程序中可以看出，某種存貨期初結(jié)余的數(shù)量較多，本期采購和領(lǐng)用的數(shù)量差不多，但遠(yuǎn)小于期初結(jié)余的數(shù)量，這種情況下一定要打個(gè)問號？為什么期初有足夠數(shù)量的存貨，本期還要采購呢？結(jié)余的存貨是否真實(shí)存在，即使真實(shí)存在，那是不是說明，雖然在收發(fā)存中歸為一類，但實(shí)際上還是有細(xì)分的型號，期初結(jié)余的是不是已經(jīng)過時(shí)淘汰了，實(shí)際沒有領(lǐng)用呢？

提示：我們從以上幾條還可以看出發(fā)出計(jì)價(jià)測試的重要性，不僅僅是為了測試成本的結(jié)轉(zhuǎn)，從各月的出庫、入庫數(shù)量、單價(jià)的波動(dòng)方面，都可以與其他程序核對，有時(shí)候就能夠看出問題所在~所以在執(zhí)行發(fā)出計(jì)價(jià)測試時(shí)，不僅要測試余額大的原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品；發(fā)生額較大的，也應(yīng)該測試。

②在產(chǎn)品應(yīng)關(guān)注余額大、長庫齡的項(xiàng)目，尤其是項(xiàng)目成本，項(xiàng)目名稱中一般含有年份，先了解項(xiàng)目周期多久，超過項(xiàng)目周期，尤其是較早年份的，核實(shí)項(xiàng)目是不是停滯了，有沒有預(yù)收的合同款，整體的潛虧和潛盈情況。

9、確保存貨跌價(jià)測試的完整性。測試的金額要與存貨明細(xì)表核對一致，尤其是從被審計(jì)單位獲取的跌價(jià)明細(xì)表，首先要與明細(xì)表余額核對一致，不光總額，各個(gè)型號的明細(xì)也應(yīng)與收發(fā)存的余額核對;然后才是對估計(jì)售價(jià)、費(fèi)用比例等事項(xiàng)的復(fù)核。

10、結(jié)合其他分析性程序，比如存貨周轉(zhuǎn)率、投入產(chǎn)出比等方面分析跌價(jià)計(jì)提是否合理。

聲明：本文是作者個(gè)人觀點(diǎn)，不代表作者所任職單位的意見。實(shí)務(wù)中應(yīng)以財(cái)政部等相關(guān)部門的規(guī)定和監(jiān)管要求為準(zhǔn)。本文不應(yīng)視為專業(yè)結(jié)論。未征得具體專業(yè)意見之前，不應(yīng)依據(jù)本文所述內(nèi)容采取或不采取任何行動(dòng)。